(Hatályos a 2009. december 15-én vagy azt követően kezdődő időszakokra vonatkozó pénzügyi kimutatások könyvvizsgálatára.)
A magyar fordítás alapjául szolgáló eredeti angol nyelvű kiadvány már nem érhető el az IFAC honlapján.
A jelen 265. témaszámú nemzetközi könyvvizsgálati standardot a 2018. december 15-én vagy azt követően végződő üzleti évek könyvvizsgálatára kell alkalmazni, mint magyar nemzeti könyvvizsgálati standardot.
| A 265. témaszámú, „A belső kontroll hiányosságainak kommunikálása az irányítással megbízott személyek és a vezetés felé” című, nemzetközi könyvvizsgálati standard a 200. témaszámú, „A független könyvvizsgáló átfogó céljai és a könyvvizsgálatnak a nemzetközi könyvvizsgálati standardokkal összhangban történő végrehajtása” című nemzetközi könyvvizsgálati standarddal együtt értelmezendő. |
1. * A jelen nemzetközi könyvvizsgálati standard a könyvvizsgáló arra vonatkozó felelősségével foglalkozik, hogy megfelelően kommunikálja az irányítással megbízott személyek és a vezetés felé a belső kontroll azon hiányosságait, * amelyeket a könyvvizsgáló a pénzügyi kimutatások könyvvizsgálata során azonosított. A jelen nemzetközi könyvvizsgálati standard a 315. témaszámú (2019-ben felülvizsgált) és a 330. témaszámú nemzetközi könyvvizsgálati standard követelményein túl nem ír elő további felelősségeket a könyvvizsgáló számára a gazdálkodó egység belső kontroll rendszerének megismerésére, valamint a kontrollok teszteléseinek megtervezésére és végrehajtására vonatkozóan. * A 260. témaszámú nemzetközi könyvvizsgálati standard * további követelményeket határoz meg, és útmutatást nyújt a könyvvizsgáló azon felelősségére vonatkozóan, hogy a könyvvizsgálattal kapcsolatban az irányítással megbízott személyekkel kommunikáljon.
2. * A könyvvizsgáló számára követelmény, hogy a lényeges hibás állítás kockázatának azonosítása és felmérése során megismerje a gazdálkodó egység belső kontroll rendszerét. * A kockázatok ilyen felmérésekor a könyvvizsgáló a belső kontrollt azért veszi figyelembe, hogy olyan könyvvizsgálati eljárásokat tervezzen meg, amelyek az adott körülmények között megfelelőek, de nem azért, hogy a belső kontroll hatékonyságára vonatkozóan véleményt mondjon. A könyvvizsgáló nem csak ezen kockázatbecslési folyamat közben, hanem a könyvvizsgálat bármely más szakaszában is azonosíthat kontrollhiányosságokat a belső kontrollban. A jelen nemzetközi könyvvizsgálati standard meghatározza, hogy a könyvvizsgáló számára mely azonosított hiányosságok esetében követelmény, hogy azokat az irányítással megbízott személyek és a vezetés felé kommunikálja.
3. A jelen nemzetközi könyvvizsgálati standard egyetlen előírása sem zárja ki, hogy a könyvvizsgáló az irányítással megbízott személyek és a vezetés felé kommunikálja azokat a belső kontrollal kapcsolatos egyéb kérdéseket, amelyeket a könyvvizsgáló a könyvvizsgálat során azonosított.
4. A jelen nemzetközi könyvvizsgálati standard a 2009. december 15-én vagy azt követően kezdődő időszakokra vonatkozó pénzügyi kimutatások könyvvizsgálatára hatályos.
5. A könyvvizsgáló célja, hogy megfelelően kommunikálja az irányítással megbízott személyek és a vezetés felé a belső kontroll azon hiányosságait, amelyeket a könyvvizsgáló a könyvvizsgálat során azonosított, és amelyek a könyvvizsgáló szakmai megítélése szerint kellően fontosak ahhoz, hogy az ő figyelmükre méltó legyen.
6. A nemzetközi könyvvizsgálati standardok alkalmazásában a következő kifejezéseknek az alábbi jelentésük van:
(a) A belső kontroll hiányossága – ez akkor áll fenn, ha:
(i) egy adott kontrollt olyan módon alakítanak ki, vezetnek be vagy működtetnek, hogy az nem képes időben megelőzni vagy feltárni és helyesbíteni a hibás állításokat a pénzügyi kimutatásokban, vagy
(ii) hiányzik a pénzügyi kimutatásokban lévő hibás állítások időben történő megelőzéséhez vagy feltárásához és helyesbítéséhez szükséges kontroll.
(b) A belső kontroll jelentős hiányossága – A belső kontrollban meglévő hiányosság vagy hiányosságok kombinációja, amely a könyvvizsgáló szakmai megítélése szerint kellően fontos ahhoz, hogy az irányítással megbízott személyek figyelmére méltó legyen. (Hiv.: A5. bekezdés.)
7. A könyvvizsgálónak meg kell állapítania, hogy az elvégzett könyvvizsgálati munka alapján a belső kontrollban azonosított-e hiányosságokat. (Hiv.: A1–A4. bekezdés.)
8. Ha a könyvvizsgáló hiányosságokat azonosított a belső kontrollban, az elvégzett könyvvizsgálati munka alapján meg kell állapítania, hogy azok önmagukban vagy egymással kombinálva jelentős hiányosságokat testesítenek-e meg. (Hiv.: A5–A11. bekezdés.)
9. A könyvvizsgálónak a belső kontroll könyvvizsgálat során azonosított jelentős hiányosságait időben, írásban kommunikálnia kell az irányítással megbízott személyek felé. (Hiv.: A12–A18., A27. bekezdés.)
10. A könyvvizsgálónak a megfelelő felelősségi szinten lévő vezetés felé is időben kommunikálnia kell (hiv.: A19., A27. bekezdés):
(a) írásban a belső kontroll azon jelentős hiányosságait, amelyeket a könyvvizsgáló az irányítással megbízott személyek felé kommunikált vagy kommunikálni szándékozik, kivéve, ha az adott körülmények között a közvetlenül a vezetés felé történő kommunikáció nem lenne megfelelő (hiv.: A14., A20–A21. bekezdés), és
(b) a belső kontroll könyvvizsgálat során azonosított egyéb olyan hiányosságait, amelyeket más felek a vezetés felé nem kommunikáltak, és amelyek a könyvvizsgáló szakmai megítélése szerint kellően fontosak ahhoz, hogy a vezetés figyelmére méltók legyenek. (Hiv.: A22–A26. bekezdés.)
11. A könyvvizsgálónak a belső kontroll jelentős hiányosságairól szóló írásbeli kommunikációba bele kell foglalnia:
(a) a hiányosságok leírását és potenciális hatásaik magyarázatát (hiv.: A28. bekezdés), és
(b) elegendő információt ahhoz, hogy az irányítással megbízott személyek és a vezetés számára lehetővé váljon a kommunikáció kontextusának megértése. A könyvvizsgálónak különösen azt kell kifejtenie (hiv.: A29–A30. bekezdés), hogy:
(i) a könyvvizsgálat célja az volt, hogy a könyvvizsgáló véleményt fejezzen ki a pénzügyi kimutatásokról,
(ii) a könyvvizsgálat a pénzügyi kimutatások elkészítése szempontjából releváns belső kontroll figyelembevételét a körülményeknek megfelelő könyvvizsgálati eljárások megtervezése érdekében foglalta magában, de nem azért, hogy a könyvvizsgáló véleményt mondjon a belső kontroll hatékonyságára vonatkozóan, és
(iii) a jelentésben szereplő kérdések azokra a hiányosságokra korlátozódnak, amelyeket a könyvvizsgáló a könyvvizsgálat során azonosított, és amelyekről a könyvvizsgáló azt a következtetést vonta le, hogy kellően fontosak ahhoz, hogy azokat az irányítással megbízott személyek felé jelentsék.
A1. Annak megállapítása során, hogy a könyvvizsgáló azonosított-e hiányosságokat a belső kontrollban, a könyvvizsgáló a megállapításaiban szereplő releváns tényeket és körülményeket megvitathatja a megfelelő szintű vezetéssel. Ez a megbeszélés lehetőséget nyújt a könyvvizsgálónak arra, hogy időben figyelmeztesse a vezetést olyan hiányosságok létezésére, amelyekről a vezetésnek lehet, hogy korábban nem volt tudomása. A megállapítások megvitatására a vezetés azon szintje a megfelelő, amely ismeri az érintett belső kontroll területét, és hatáskörrel rendelkezik a belső kontroll azonosított hiányosságaira vonatkozó helyrehozó intézkedés megtételére. Bizonyos körülmények között lehet, hogy nem helyénvaló, ha a könyvvizsgáló a megállapításait közvetlenül a vezetéssel vitatja meg, például ha úgy tűnik, hogy a megállapítások a vezetés tisztességét vagy kompetenciáját kérdőjelezik meg (lásd az A20. bekezdést).
A2. A könyvvizsgáló megállapításaiban szereplő tények és körülmények vezetéssel történő megvitatása során a könyvvizsgáló egyéb releváns információt szerezhet meg további mérlegelésre, mint például:
– a vezetés ismereteit a hiányosságok tényleges vagy gyanított okairól,
– a hiányosságokból származó olyan kivételeket, amelyekre a vezetés lehet, hogy felfigyelt, például azokat a hibás állításokat, amelyeket a releváns informatikai kontrollok nem akadályoztak meg,
– a vezetés által a megállapításokra adott válasz előzetes jelzését.
A3. * Míg a kisebb gazdálkodó egységeknél lévő kontrolltevékenységek komponensen belüli kontrollokat alátámasztó elvek valószínűleg hasonlítanak a nagyobb gazdálkodó egységekéhez, az a formalitás, amellyel működnek, eltérő lesz. Ezenkívül a kisebb gazdálkodó egységek arra a következtetésre juthatnak, hogy bizonyos típusú kontrollok nem szükségesek a vezetés által alkalmazott kontrollok miatt. Például a vezetés egyedüli jogosultsága az ügyfeleknek történő hitelezésre és a jelentős beszerzéseknek a jóváhagyására a fontos számlaegyenlegek és ügyletek hatékony kontrollját biztosíthatja, csökkentve vagy megszüntetve részletesebb kontrollok szükségességét.
A4. A kisebb gazdálkodó egységek gyakran kevesebb munkatársat is foglalkoztatnak, ami korlátozhatja a feladatok megosztásának kivitelezhetőségét. Egy kisebb, a tulajdonos által vezetett gazdálkodó egység esetében azonban a tulajdonos-vezető hatékonyabb felügyelet gyakorlására lehet képes, mint egy nagyobb gazdálkodó egység esetében. A vezetés által gyakorolt magasabb fokú felügyelet mellett ugyanakkor azt is figyelembe kell venni, hogy a vezetésnek nagyobb lehetősége van a kontrollok felülírására.
A5. A belső kontroll hiányosságának vagy a hiányosságok kombinációjának jelentősége nem csak attól függ, hogy ténylegesen előfordult-e hibás állítás, hanem a hibás állítás előfordulásának valószínűségétől és a hibás állítás potenciális mértékétől is. Ezért akkor is fennállhatnak jelentős hiányosságok, ha a könyvvizsgáló nem azonosított hibás állításokat a könyvvizsgálat során.
A6. Azon kérdések közé, amelyeket a könyvvizsgáló figyelembe vehet annak megállapítása során, hogy a belső kontroll valamely hiányossága vagy hiányosságainak kombinációja jelentős hiányosságot testesít-e meg, például az alábbiak tartoznak:
– Annak valószínűsége, hogy a hiányosságok a jövőben lényeges hibás állításokat eredményeznek a pénzügyi kimutatásokban.
– A kapcsolódó eszköz vagy kötelezettség veszteségnek vagy csalásnak való kitettsége.
– A becsült összegek, mint például a valós értékre vonatkozó számviteli becslések meghatározásának szubjektivitása és összetettsége.
– A pénzügyi kimutatásokban szereplő, a hiányosságoknak kitett összegek.
– Azon mozgás mértéke, amely a hiányosságnak vagy hiányosságoknak kitett számlaegyenlegben vagy ügyletcsoportban bekövetkezett vagy bekövetkezhet.
– A kontrollok fontossága a pénzügyi beszámolási folyamat szempontjából, például:
= általános figyelemmel kísérési kontrollok (mint például a vezetés felügyelete)
= a csalás megelőzése és feltárása feletti kontrollok
= a jelentős számviteli politikák kiválasztása és alkalmazása feletti kontrollok
= a kapcsolt felekkel folytatott jelentős ügyletek feletti kontrollok
= a gazdálkodó egység szokásos üzletmenetén kívül eső jelentős ügyletek feletti kontrollok
= az időszak végi pénzügyi beszámolási folyamat feletti kontrollok (mint például az egyszeri naplótételek feletti kontrollok).
– A kontrollok hiányosságainak eredményeként feltárt kivételek oka és gyakorisága.
– A hiányosság kapcsolata a belső kontroll egyéb hiányosságaival.
A7. A belső kontroll jelentős hiányosságaira utaló jelek közé tartozik például:
– A kontrollkörnyezet nem hatékony vonatkozásainak bizonyítéka, mint például:
= ha arra utaló jelek merülnek fel, hogy az irányítással megbízott személyek nem vizsgálják meg megfelelő tüzetességgel azokat a jelentős ügyleteket, amelyekben a vezetés pénzügyileg érdekelt,
= ha olyan, a vezetés által elkövetett lényeges vagy nem lényeges csalást azonosítanak, amelyet a gazdálkodó egység belső kontrollja nem akadályozott meg,
= ha a vezetés a korábban kommunikált jelentős hiányosságok vonatkozásában nem tesz megfelelő helyrehozó intézkedést.
– Olyan kockázatbecslési folyamat hiánya a gazdálkodó egységen belül, amelynek kialakítása rendszerint elvárt lenne.
– Annak bizonyítéka, hogy a gazdálkodó egység kockázatbecslési folyamata nem hatékony, például az, ha a vezetés nem azonosítja a lényeges hibás állítás olyan kockázatát, amelyet a könyvvizsgáló várakozásai szerint a gazdálkodó egység kockázatbecslési folyamatának azonosítania kellett volna.
– Annak bizonyítéka, hogy az azonosított jelentős kockázatokra adott válasz nem hatékony (például az ilyen kockázat feletti kontrollok hiánya).
– A könyvvizsgáló eljárásai által feltárt olyan hibás állítások, amelyeket a gazdálkodó egység belső kontrollja nem előzött meg vagy nem tárt fel és nem helyesbített.
– Korábban kibocsátott pénzügyi kimutatások újra-megállapítása annak érdekében, hogy a hibából vagy csalásból eredő lényeges hibás állítás helyesbítését tükrözze.
– Annak bizonyítéka, hogy a vezetés nem képes felügyelni a pénzügyi kimutatások elkészítését.
A8. * A kontrollokat kialakíthatják úgy, hogy azok önmagukban vagy egymással kombinálva működjenek a hibás állítások hatékony megelőzése vagy feltárása és helyesbítése érdekében. * A követelések feletti kontrollok állhatnak például mind automatizált, mind manuális kontrollokból, amelyek úgy vannak kialakítva, hogy együttműködjenek a számlaegyenlegben előforduló hibás állítások megelőzése vagy feltárása és helyesbítése érdekében. Lehet, hogy a belső kontroll hiányossága önmagában nem kellően fontos ahhoz, hogy jelentős hiányosságot testesítsen meg. Az ugyanazon számlaegyenleget vagy közzétételt, állítást vagy a gazdálkodó egység belső kontroll rendszerének ugyanazon komponensét érintő hiányosságok kombinációja azonban olyan mértékben növelheti a hibás állítás kockázatait, hogy az már jelentős hiányosságot idéz elő.
A9. Egyes joghatóságokban jogszabály vagy szabályozás kialakíthat olyan követelményt a könyvvizsgáló számára (különösen tőzsdén jegyzett gazdálkodó egységek könyvvizsgálata esetén), hogy a belső kontroll könyvvizsgálat során azonosított hiányosságának egy vagy több konkrét típusát az irányítással megbízott személyek vagy egyéb releváns felek (mint például a szabályozók) felé kommunikálja. Ha jogszabály vagy szabályozás konkrét kifejezéseket és fogalmakat alakított ki a hiányosság ezen típusaira és előírja a könyvvizsgáló számára, hogy ezeket a kifejezéseket és fogalmakat alkalmazza a kommunikáció céljára, akkor a könyvvizsgáló ezen kifejezéseket és fogalmakat alkalmazza a jogi vagy szabályozói követelménnyel összhangban történő kommunikáció során.
A10. Ha a joghatóság konkrét kifejezéseket alakított ki a belső kontroll hiányosságának kommunikálandó típusaira, de ezeket a kifejezéseket nem definiálta, a könyvvizsgáló számára szükséges lehet megítélést alkalmazni annak meghatározása során, hogy a jogi vagy szabályozói követelményekre hivatkozva mely kérdések kommunikálandók. Ennek során a könyvvizsgáló helyénvalónak tarthatja a jelen nemzetközi könyvvizsgálati standardban szereplő követelmények és útmutatás szem előtt tartását. Például, ha a jogi vagy szabályozói követelmény célja az, hogy az irányítással megbízott személyek tudomására hozzon olyan belső kontrollal kapcsolatos kérdéseket, amelyekről tudomásuk kellene, hogy legyen, helyénvaló lehet ezeket a kérdéseket azon jelentős hiányosságok megfelelőinek tekinteni, amelyeknek az irányítással megbízott személyek felé történő kommunikálását a jelen nemzetközi könyvvizsgálati standard előírja.
A11. A jelen nemzetközi könyvvizsgálati standard követelményei változatlanul alkalmazandók, annak ellenére, hogy jogszabály vagy szabályozás bizonyos kifejezések vagy fogalmak használatát írhatja elő a könyvvizsgáló számára.
A12. A jelentős hiányosságoknak az irányítással megbízott személyek felé történő írásbeli kommunikálása ezen kérdések fontosságát tükrözi és segítséget nyújt az irányítással megbízott személyeknek a felügyeleti felelősségeik teljesítésében. A 260. témaszámú nemzetközi könyvvizsgálati standard az irányítással megbízott személyek felé történő kommunikációra vonatkozó releváns szempontokat állapít meg arra az esetre, ha az irányítással megbízott személyek mindegyike részt vesz a gazdálkodó egység vezetésében. *
A13. Annak meghatározása során, hogy mikor bocsássa ki az írásbeli kommunikációt, a könyvvizsgáló mérlegelheti, hogy ezen kommunikáció kézhezvétele fontos tényező lenne-e abban, hogy lehetővé tegye az irányítással megbízott személyek számára a felügyeleti felelősségeik teljesítését. Emellett egyes joghatóságokban a tőzsdén jegyzett gazdálkodó egységek esetében az irányítással megbízott személyeknek szükségük lehet arra, hogy a könyvvizsgáló írásbeli kommunikációját még a pénzügyi kimutatások jóváhagyásának dátuma előtt megkapják annak érdekében, hogy a belső kontrollal kapcsolatos, szabályozói vagy egyéb célú bizonyos felelősségeiket teljesítsék. Más gazdálkodó egységek esetében a könyvvizsgáló az írásbeli kommunikációt egy későbbi időpontban is kibocsáthatja. Mindazonáltal az utóbbi esetben, mivel a könyvvizsgáló jelentős hiányosságokról szóló írásbeli kommunikációja a végleges könyvvizsgálati dosszié részét képezi, az írásbeli kommunikációra vonatkozik az a mindent felülíró követelmény, * hogy a könyvvizsgálónak a végleges könyvvizsgálati dosszié összeállítását időben be kell fejeznie. A 230. témaszámú nemzetközi könyvvizsgálati standard kimondja, hogy a végleges könyvvizsgálati dosszié összeállítására megszabott megfelelő határidő rendszerint nem több, mint a könyvvizsgálati jelentés dátumát követő 60 nap. *
A14. A jelentős hiányosságokról szóló írásbeli kommunikáció időzítésétől függetlenül a könyvvizsgáló azokat először szóban is kommunikálhatja a vezetés és adott esetben az irányítással megbízott személyek felé annak érdekében, hogy segítséget nyújtson nekik abban, hogy a lényeges hibás állítás kockázatainak minimálisra csökkentése érdekében időben megtegyék a helyrehozó intézkedést. Ez azonban nem mentesíti a könyvvizsgálót azon felelősség alól, hogy a jelentős hiányosságokat a jelen nemzetközi könyvvizsgálati standard követelményei szerint írásban kommunikálja.
A15. A jelentős hiányosságok kommunikálásának részletessége a könyvvizsgáló adott körülmények közötti szakmai megítélésének kérdése. A kommunikáció megfelelő részletességének meghatározása során a könyvvizsgáló például az alábbi tényezőket veheti figyelembe:
– A gazdálkodó egység jellege. A közérdeklődésre számot tartó gazdálkodó egységek esetében megkövetelt kommunikáció például eltérő lehet a közérdeklődésre számot nem tartó gazdálkodó egységek esetében történő kommunikációtól.
– A gazdálkodó egység mérete és összetettsége. Az összetett gazdálkodó egységek esetében megkövetelt kommunikáció például eltérő lehet az egyszerű üzleti tevékenységet folytató gazdálkodó egységek esetében történő kommunikációtól.
– A könyvvizsgáló által azonosított jelentős hiányosságok jellege.
– A gazdálkodó egység irányítási összetétele. Például nagyobb részletességre lehet szükség, ha az irányítással megbízott személyek közé olyan tagok is tartoznak, akik a gazdálkodó egység iparágában vagy az érintett területeken nem rendelkeznek jelentős tapasztalattal.
– A belső kontroll bizonyos típusú hiányosságainak kommunikálására vonatkozó jogi vagy szabályozási követelmények.
A16. A vezetésnek és az irányítással megbízott személyeknek lehet, hogy már tudomása van a könyvvizsgáló által a könyvvizsgálat során azonosított jelentős hiányosságokról és lehet, hogy költség- vagy egyéb szempontok miatt döntöttek úgy, hogy azokat nem hozzák helyre. A helyrehozó intézkedés megvalósításával kapcsolatos költségek és hasznok értékelése a vezetés és az irányítással megbízott személyek felelőssége. Ennek megfelelően a 9. bekezdésben szereplő követelmény alkalmazandó, függetlenül azoktól a költség- vagy egyéb szempontoktól, amelyeket a vezetés és az irányítással megbízott személyek relevánsnak tekinthetnek annak meghatározásában, hogy helyrehozzák-e ezeket a hiányosságokat.
A17. Az a tény, hogy a könyvvizsgáló egy jelentős hiányosságot egy korábbi könyvvizsgálat során már kommunikált az irányítással megbízott személyek és a vezetés felé, nem teszi szükségtelenné a könyvvizsgáló számára, hogy a kommunikációt megismételje, ha helyrehozó intézkedést még nem tettek. Ha egy korábban kommunikált jelentős hiányosság továbbra is fennáll, a tárgyévi kommunikációban megismétlődhet az előző kommunikációban szereplő leírás vagy szerepelhet egyszerűen hivatkozás a korábbi kommunikációra. A könyvvizsgáló megkérdezheti a vezetéstől vagy adott esetben az irányítással megbízott személyektől, hogy miért nem hozták helyre a jelentős hiányosságot. Ésszerű magyarázat hiányában a cselekvés elmulasztása önmagában is jelentős hiányosságot testesíthet meg.
Kisebb gazdálkodó egységekre jellemző szempontok
A18. Kisebb gazdálkodó egységek könyvvizsgálata esetén a könyvvizsgáló kevésbé szervezett módon is kommunikálhat az irányítással megbízott személyekkel, mint nagyobb gazdálkodó egységek esetében.
A19. A megfelelő szintű vezetés rendszerint az, amelynek felelőssége és jogköre, hogy a belső kontroll hiányosságait értékelje és a szükséges helyrehozó intézkedést megtegye. Jelentős hiányosságok esetében a megfelelő szint valószínűleg a vezérigazgató vagy a gazdasági igazgató (vagy ennek megfelelője), mivel ezeket az ügyeket az irányítással megbízott személyek felé is kommunikálni kell. A belső kontroll egyéb hiányosságai esetében a megfelelő szint az operatív vezetés lehet, amely közvetlenebb módon vesz részt az érintett kontrollterületeken és rendelkezik azzal a jogkörrel, hogy megfelelő helyrehozó intézkedést tegyen.
A20. A belső kontroll bizonyos azonosított jelentős hiányosságai megkérdőjelezhetik a vezetés tisztességét vagy kompetenciáját. Például bizonyíték állhat rendelkezésre a vezetés által elkövetett csalásról vagy a jogszabályok és szabályozások követelményeinek való szándékos meg nem feleléséről, vagy az is előfordulhat, hogy a vezetés nem képes a megfelelő pénzügyi kimutatások elkészítésének felügyeletére, ami a vezetés kompetenciájával kapcsolatos kételyeket vethet fel. Ennek megfelelően lehet, hogy nem helyénvaló az ilyen a hiányosságokat közvetlenül a vezetés felé kommunikálni.
A21. A 250. témaszámú nemzetközi könyvvizsgálati standard a jogszabályok és szabályozások követelményeinek való azonosított vagy gyanított meg nem felelés jelentésével kapcsolatban állapít meg követelményeket és ad útmutatást, beleértve azt is, amikor maguk az irányítással megbízott személyek érintettek a követelményeknek való ilyen jellegű meg nem felelésben. * A 240. témaszámú nemzetközi könyvvizsgálati standard állapít meg követelményeket és ad útmutatást az irányítással megbízott személyek felé történő kommunikációval kapcsolatban abban az esetben, ha a könyvvizsgáló a vezetést érintő csalást vagy gyanított csalást azonosított. *
A22. A könyvvizsgálat során a könyvvizsgáló a belső kontroll egyéb olyan hiányosságait azonosíthatja, amelyek nem jelentős hiányosságok, de kellően fontosak lehetnek ahhoz, hogy a vezetés figyelmére méltók legyenek. Annak meghatározása, hogy a belső kontroll mely egyéb hiányosságai érdemesek a vezetés figyelmére, az adott körülmények közötti szakmai megítélés kérdése, figyelembe véve azoknak a hibás állításoknak a valószínűségét és potenciális mértékét, amelyek a pénzügyi kimutatásokban ezen hiányosságok eredményeként előfordulhatnak.
A23. A belső kontroll vezetés figyelmére érdemes egyéb hiányosságainak kommunikálása nem szükséges, hogy írásban történjen, történhet szóban is. Ha a könyvvizsgáló a könyvvizsgálói megállapításokkal kapcsolatos tényeket és körülményeket a vezetéssel megvitatta, a könyvvizsgáló úgy tekintheti, hogy az egyéb hiányosságok szóbeli kommunikálása a vezetés felé ezen megbeszélések során megtörtént. Ennek megfelelően formális kommunikáció ezt követően nem szükséges.
A24. Ha a könyvvizsgáló egy korábbi időszakban a belső kontroll olyan hiányosságait kommunikálta a vezetés felé, amelyek nem jelentős hiányosságok, és a vezetés költség- vagy egyéb okok miatt úgy döntött, hogy azokat nem hozzák helyre, a könyvvizsgálónak a kommunikációt a tárgyidőszakban nem szükséges megismételnie. A könyvvizsgáló számára akkor sem előírás, hogy az ilyen hiányosságokkal kapcsolatos információt megismételje, ha azt a vezetés felé más felek, mint például belső auditorok vagy szabályozók korábban kommunikálták. A könyvvizsgáló számára helyénvaló lehet azonban ezen egyéb hiányosságok újra-kommunikálása, ha változás következett be a vezetésben vagy ha olyan új információ jutott a könyvvizsgáló tudomására, amely módosítja a könyvvizsgáló és a vezetés hiányosságokra vonatkozó korábbi ismereteit. Mindazonáltal az, hogy a vezetés elmulasztja a belső kontroll korábban kommunikált egyéb hiányosságainak helyrehozását, az irányítással megbízott személyek felé történő kommunikációt igénylő jelentős hiányosság lehet. Annak eldöntése, hogy ez az eset áll-e fenn, a könyvvizsgáló adott körülmények közötti megítélésének kérdése.
A25. Bizonyos körülmények között lehet, hogy az irányítással megbízott személyek szeretnék megismerni a belső kontroll egyéb hiányosságainak a könyvvizsgáló által a vezetés felé kommunikált részleteit vagy rövid tájékoztatást kapni az egyéb hiányosságok jellegéről. Egyéb esetben a könyvvizsgáló helyénvalónak tarthatja, hogy az irányítással megbízott személyeket az egyéb hiányosságok vezetés felé történő kommunikálásáról tájékoztassa. Bármely eset áll is fenn, a könyvvizsgáló az adott esettől függően szóban vagy írásban tehet jelentést az irányítással megbízott személyek felé.
A26. A 260. témaszámú nemzetközi könyvvizsgálati standard az irányítással megbízott személyek felé történő kommunikációra vonatkozó releváns szempontokat állapít meg arra az esetre, ha az irányítással megbízott személyek mindegyike részt vesz a gazdálkodó egység vezetésében. *
A27. Az állami szektorban dolgozó könyvvizsgálóknak lehetnek olyan további felelősségei, hogy a belső kontrollnak a könyvvizsgáló által a könyvvizsgálat során azonosított hiányosságait a jelen nemzetközi könyvvizsgálati standardban nem említett módokon, részletességgel és felek felé kommunikálják. Például, a jelentős hiányosságokat lehet, hogy kommunikálni kell a törvényhozó vagy egyéb irányító testületek felé. Jogszabály, szabályozás vagy más autoritás szintén előírhatja, hogy az állami szektorban dolgozó könyvvizsgálók a belső kontroll hiányosságait ezen hiányosságok potenciális hatásainak jelentőségétől függetlenül jelentsék. Jogi szabályozás előírhatja továbbá az állami szektorban dolgozó könyvvizsgálók számára, hogy a belső kontrollal kapcsolatos ügyek szélesebb köréről tegyenek jelentést, mint a belső kontroll azon hiányosságai, amelyek kommunikálását a jelen nemzetközi könyvvizsgálati standard előírja, például a törvényhozó hatóságoknak, szabályozásoknak, szerződések vagy támogatási megállapodások rendelkezéseinek való megfeleléshez kapcsolódó kontrollokról.
A28. A jelentős hiányosságok potenciális hatásainak kifejtése során a könyvvizsgálónak nem szükséges ezeket a hatásokat számszerűsítenie. A jelentős hiányosságok jelentéstételi célokból adott esetben csoportokba sorolhatók. A könyvvizsgáló az írásbeli kommunikációba belefoglalhatja a hiányosságokat helyrehozó intézkedésekre vonatkozó javaslatokat, a vezetés tényleges vagy javasolt válaszait és annak megállapítását, hogy a könyvvizsgáló tett-e lépéseket annak ellenőrzésére, hogy a vezetés válaszait megvalósították-e.
A29. A könyvvizsgáló helyénvalónak tarthatja a kommunikáció további kontextusaként az alábbi információ szerepeltetését:
– Annak jelzése, hogy ha a könyvvizsgáló átfogóbb eljárásokat hajtott volna végre a belső kontrollal kapcsolatban, lehet, hogy több jelentendő hiányosságot azonosított volna vagy arra a következtetésre jutott volna, hogy egyes jelentett hiányosságokat valójában nem lett volna szükséges jelenteni.
– Annak jelzése, hogy a kommunikáció az irányítással megbízott személyek céljaira készült és más célokra lehet, hogy nem felel meg.
A30. Jogszabály vagy szabályozás előírhatja a könyvvizsgáló vagy a vezetés számára, hogy a könyvvizsgáló jelentős hiányosságokról szóló írásbeli kommunikációjának egy példányát a megfelelő szabályozó szervek felé benyújtsa. Ebben az esetben a könyvvizsgáló írásbeli kommunikációja azonosíthatja ezeket a szabályozó szerveket.