(Hatályos a 2009. december 15-én vagy azt követően kezdődő időszakokra vonatkozó pénzügyi kimutatások könyvvizsgálatára.)
A magyar fordítás alapjául szolgáló eredeti angol nyelvű kiadvány már nem érhető el az IFAC honlapján.
A jelen 520. témaszámú nemzetközi könyvvizsgálati standardot a 2018. december 15-én vagy azt követően végződő üzleti évek könyvvizsgálatára kell alkalmazni, mint magyar nemzeti könyvvizsgálati standardot.
| Az 520. témaszámú, „Elemző eljárások” című nemzetközi könyvvizsgálati standard a 200. témaszámú, „A független könyvvizsgáló átfogó céljai és a könyvvizsgálatnak a nemzetközi könyvvizsgálati standardokkal összhangban történő végrehajtása” című nemzetközi könyvvizsgálati standarddal együtt értelmezendő. |
1. A jelen nemzetközi könyvvizsgálati standard az elemző eljárások alapvető vizsgálati eljárásokként történő, könyvvizsgáló általi alkalmazásával foglalkozik („alapvető elemző eljárások”). A jelen nemzetközi könyvvizsgálati standard a könyvvizsgáló arra vonatkozó felelősségével is foglalkozik, hogy a könyvvizsgálat végéhez közeli időpontban olyan elemző eljárásokat hajtson végre, amelyek segítséget nyújtanak a könyvvizsgálónak a pénzügyi kimutatásokra vonatkozó átfogó következtetés kialakítása során. A 315. témaszámú nemzetközi könyvvizsgálati standard * foglalkozik az elemző eljárások kockázatbecslési eljárásokként történő alkalmazásával. A 330. témaszámú nemzetközi könyvvizsgálati standard követelményeket és útmutatást tartalmaz a becsült kockázatokra válaszul alkalmazott könyvvizsgálati eljárások jellegére, ütemezésére és terjedelmére vonatkozóan; ezek a könyvvizsgálati eljárások magukban foglalhatnak alapvető elemző eljárásokat. *
2. A jelen nemzetközi könyvvizsgálati standard a 2009. december 15-én vagy azt követően kezdődő időszakokra vonatkozó pénzügyi kimutatások könyvvizsgálatára hatályos.
3. A könyvvizsgáló célja, hogy:
(a) az alapvető elemző eljárások alkalmazása során releváns és megbízható könyvvizsgálati bizonyítékot szerezzen és
(b) a könyvvizsgálat végéhez közeli időpontban olyan elemző eljárásokat tervezzen meg és hajtson végre, amelyek segítséget nyújtanak a könyvvizsgálónak az arra vonatkozó átfogó következtetés kialakítása során, hogy a pénzügyi kimutatások összhangban vannak-e a könyvvizsgáló gazdálkodó egységről szerzett ismereteivel.
4. A nemzetközi könyvvizsgálati standardok alkalmazásában az „elemző eljárások” kifejezés a pénzügyi információknak a pénzügyi és nem pénzügyi adatok közötti ésszerű kapcsolatok elemzésén keresztül történő értékeléseit jelenti. Az elemző eljárások körébe tartozik az olyan azonosított változások és összefüggések szükség szerinti vizsgálata is, amelyek nincsenek összhangban más releváns információkkal, vagy jelentős összeggel eltérnek a várt értékektől. (Hiv.: A1–A3. bekezdés.)
5. Az alapvető elemző eljárásoknak az alapvető vizsgálati eljárásokként, önmagukban vagy adatok teszteléseivel kombináltan, a 330. témaszámú nemzetközi könyvvizsgálati standarddal összhangban történő megtervezése és végrehajtása során * a könyvvizsgálónak (hiv.: A4–A5. bekezdés.):
(a) meg kell állapítania az egyes alapvető elemző eljárásoknak az adott állítások esetében való megfelelőségét, figyelembe véve ezen állítások vonatkozásában a lényeges hibás állítás becsült kockázatait és az adatok teszteléseit, ha vannak ilyenek (hiv.: A6–A11. bekezdés);
(b) értékelnie kell azon adatok megbízhatóságát, amelyekből a könyvvizsgáló a nyilvántartott összegekre vagy arányszámokra vonatkozó várakozásait kialakítja, figyelembe véve a rendelkezésre álló információ forrását, összehasonlíthatóságát, jellegét és relevanciáját, valamint az elkészítése feletti kontrollokat (hiv.: A12–A14. bekezdés);
(c) a nyilvántartott összegekre vagy arányszámokra vonatkozóan várakozást kell kialakítania és értékelnie kell, hogy a várakozás kellően pontos-e ahhoz, hogy olyan hibás állítást azonosítson, amely önmagában vagy egyéb hibás állításokkal együttesen lényeges hibás állításokat eredményezhet a pénzügyi kimutatásokban, és (hiv.: A15. bekezdés)
(d) meg kell határoznia a nyilvántartott összegek várt értékektől való eltérésének azon összegét, amely a 7. bekezdésben előírt további vizsgálat nélkül elfogadható. (Hiv.: A16. bekezdés.)
6. A könyvvizsgálónak a könyvvizsgálat végéhez közeli időpontban olyan elemző eljárásokat kell megterveznie és végrehajtania, amelyek segítséget nyújtanak a könyvvizsgálónak az arra vonatkozó átfogó következtetés kialakítása során, hogy a pénzügyi kimutatások összhangban vannak-e a könyvvizsgáló gazdálkodó egységről szerzett ismereteivel. (Hiv.: A17–A19. bekezdés.)
7. Ha a jelen nemzetközi könyvvizsgálati standarddal összhangban végrehajtott elemző eljárások olyan ingadozásokat vagy kapcsolatokat azonosítanak, amelyek az egyéb releváns információkkal nincsenek összhangban, vagy amelyek a várt értékektől jelentős összeggel eltérnek, a könyvvizsgálónak ezeket az eltéréseket azáltal kell megvizsgálnia, hogy:
(a) interjút készít a vezetéssel és a vezetés válaszai szempontjából releváns megfelelő könyvvizsgálati bizonyítékot szerez, valamint
(b) az adott körülmények között szükséges egyéb könyvvizsgálati eljárásokat hajt végre. (Hiv.: A20–A21. bekezdés.)
A1. Az elemző eljárások magukban foglalják annak a mérlegelését, hogy a gazdálkodó egység pénzügyi információit összehasonlítják például:
– előző időszakokra vonatkozó összehasonlítható információval
– a gazdálkodó egység előre látható eredményeivel, mint például költségtervekkel vagy előrejelzésekkel, vagy a könyvvizsgáló várakozásaival, mint például az értékcsökkenésre vonatkozó becsléssel
– hasonló ágazati információval, mint például a gazdálkodó egység követelésekhez viszonyított értékesítés arányának ágazati átlagokkal vagy ugyanazon ágazatban működő, összehasonlítható méretű gazdálkodó egységekkel.
A2. Az elemző eljárások például az alábbi kapcsolatok figyelembevételét is magukban foglalják:
– a pénzügyi információk olyan elemei közötti kapcsolatok, amelyek a gazdálkodó egység tapasztalatai alapján a várakozások szerint előre jelezhető mintát követnek, mint például a bruttó árrés százalékos arányai
– a pénzügyi információk és a releváns nem pénzügyi információk közötti kapcsolatok, mint például az alkalmazottak számához viszonyított, bérekkel kapcsolatos költségek.
A3. Az elemző eljárások végrehajtásához különböző módszerek alkalmazhatók. Ezek a módszerek az egyszerű összehasonlítások végrehajtásától a magas szintű statisztikai technikák alkalmazásával történő összetett elemzések végrehajtásáig terjednek. Az elemző eljárások alkalmazhatók konszolidált pénzügyi kimutatásokra, a komponensekre és az információk egyedi elemeire.
A4. A könyvvizsgáló által az állítás szintjén végrehajtott alapvető vizsgálati eljárások lehetnek adatok tesztelései, alapvető elemző eljárások vagy a kettő kombinációja. Annak eldöntése, hogy mely könyvvizsgálati eljárásokat hajtsa végre, beleértve azt is, hogy alkalmazzon-e alapvető elemző eljárásokat, a könyvvizsgáló azzal kapcsolatos megítélésén alapul, hogy a rendelkezésre álló könyvvizsgálati eljárások várhatóan mennyire hatékonyak és eredményesek abban, hogy az állítások szintjén fennálló könyvvizsgálati kockázatot elfogadhatóan alacsony szintre csökkentsék.
A5. A könyvvizsgáló interjút készíthet a vezetéssel az alapvető elemző eljárások alkalmazásához szükséges információ rendelkezésre állásáról és megbízhatóságáról, valamint a gazdálkodó egység által végrehajtott ilyen elemző eljárások eredményeiről. Hatékony lehet a vezetés által elkészített elemzési adatok felhasználása, feltéve, hogy a könyvvizsgáló meggyőződött arról, hogy ezeket az adatokat megfelelően készítették el.
Adott elemző eljárások adott állítások esetében való megfelelősége (Hiv.: 5. bekezdés (a) pont)
A6. Az alapvető elemző eljárások általában jobban alkalmazhatók az olyan nagyszámú ügyleteknél, amelyek az idő folyamán megjósolhatók. A tervezett elemző eljárások alkalmazása azon a várakozáson alapul, hogy az adatok között vannak és továbbra is lesznek kapcsolatok, amennyiben nincsenek ezzel ellentétes ismert körülmények. Egy adott elemző eljárás megfelelősége azonban a könyvvizsgáló arra vonatkozó becslésétől függ, hogy az mennyire lesz hatékony az olyan hibás állítás feltárásában, amely önmagában vagy más hibás állításokkal együttesen lényeges hibás állításokat eredményezhet a pénzügyi kimutatásokban.
A7. Egyes esetekben még egy nem kifinomult előrejelző modell is hatékony lehet elemző eljárásként. Például azokban az esetekben, amikor a gazdálkodó egység ismert számú, fix fizetésű alkalmazottal rendelkezik az időszakban, a könyvvizsgáló számára lehetséges lehet, hogy ezt az adatot felhasználja ahhoz, hogy az időszakra vonatkozó bérekkel kapcsolatos összes költséget nagy pontossággal megbecsülje, ezáltal könyvvizsgálati bizonyítékot biztosítson egy, a pénzügyi kimutatásokban szereplő jelentős tételre és csökkentse a bérelszámolásra vonatkozó adattesztelések végrehajtásának a szükségességét. A széles körben elismert kereskedelmi mutatók (mint például a különböző típusú kiskereskedelmi gazdálkodó egységek nyereséghányadai) gyakran hatékonyan alkalmazhatók alapvető elemző eljárásokban arra, hogy a nyilvántartott összegek ésszerűségét alátámasztó bizonyítékot nyújtsanak.
A8. A különböző típusú elemző eljárások különböző szintű bizonyosságot nyújtanak. Például egy lakásokra osztott épületből származó teljes bérletidíj-bevételnek – a bérleti díjakból, a lakások számából és a ki nem használt kapacitás mértékéből levezetett – előrejelzését magukban foglaló elemző eljárások meggyőző bizonyítékot szolgáltathatnak és szükségtelenné tehetik az adatok tesztelései útján történő további ellenőrzést, feltéve, hogy az elemek megfelelően ellenőrzöttek. Ezzel szemben egy bevételadat megerősítéseként a bruttó árrés százalékos arányainak a kiszámítása és összehasonlítása kevésbé meggyőző bizonyítékot szolgáltathat, de egyéb könyvvizsgálati eljárásokkal kombináltan alkalmazva hasznos megerősítést nyújthat.
A9. Az adott alapvető elemző eljárások megfelelőségének meghatározását az állítás jellege és a lényeges hibás állítás kockázatának könyvvizsgáló általi becslése befolyásolja. Ha például hiányosak az értékesítési megrendelések feldolgozása feletti kontrollok, lehet, hogy a könyvvizsgáló a követelésekkel kapcsolatos állítások esetében nagyobb mértékben támaszkodik az adatok teszteléseire, mint az alapvető elemző eljárásokra.
A10. Adott alapvető elemző eljárások akkor is megfelelőnek tekinthetők, ha ugyanarra az állításra adatok teszteléseit hajtják végre. Például a követelésegyenlegek értékelésére vonatkozó állítással kapcsolatos könyvvizsgálati bizonyíték megszerzése során a könyvvizsgáló a követelések behajthatóságának meghatározása céljából a fordulónap utáni pénzbevételekre vonatkozó adatok teszteléseinek végrehajtásán kívül elemző eljárásokat alkalmazhat a vevőszámlák korosítására.
Állami szektorbeli gazdálkodó egységekre jellemző szempontok
A11. A pénzügyi kimutatásokban szereplő egyes tételek közötti, az üzleti egységek könyvvizsgálata során hagyományosan figyelembe vett kapcsolatok lehet, hogy nem mindig relevánsak a kormányok vagy egyéb állami szektorbeli nem üzleti gazdálkodó egységek könyvvizsgálata során; például számos állami szektorbeli gazdálkodó egységnél lehet, hogy kevés közvetlen kapcsolat van a bevételek és a ráfordítások között. Emellett, mivel az eszközök megszerzésével kapcsolatos ráfordítást nem lehet aktiválni, lehet, hogy nincs kapcsolat például a készletekkel és a befektetett eszközökkel kapcsolatos ráfordítások, valamint az ezen eszközök pénzügyi kimutatásokban szereplő összege között. Az állami szektorban lehet, hogy ágazati adatok vagy statisztika sem áll rendelkezésre összehasonlítás céljából. Egyéb kapcsolatok azonban relevánsak lehetnek, például az útépítés egy kilométerre eső költségének eltérései vagy a beszerzett gépjárművek számának a használatból kivont gépjárművekkel történő összehasonlítása.
Az adatok megbízhatósága (Hiv.: 5. bekezdés (b) pont)
A12. Az adat megbízhatóságát annak forrása és jellege befolyásolja, és az azoktól a körülményektől függ, amelyek között az adatot megszerezték. Ennek megfelelően annak meghatározása során, hogy az adott adat az alapvető elemző eljárások megtervezéséhez megbízható-e, az alábbiak relevánsak:
(a) A rendelkezésre álló információ forrása. Az információ megbízhatóbb lehet például, ha azt a gazdálkodó egységen kívüli független forrásokból szerezték be. *
(b) A rendelkezésre álló információ összehasonlíthatósága. A szélesebb ágazatra vonatkozó adatot például lehet, hogy ki kell egészíteni annak érdekében, hogy összehasonlítható legyen egy speciális termékeket gyártó és értékesítő gazdálkodó egység adatával.
(c) A rendelkezésre álló információ jellege és relevanciája. Például az, hogy a költségterveket várható eredményekként alakították-e ki, nem pedig elérendő célokként, és
(d) az információ elkészítése feletti, annak teljességének, pontosságának és érvényességének biztosítása érdekében kialakított kontrollok. Például a költségtervek elkészítése, áttekintése és karbantartása feletti kontrollok.
A13. A könyvvizsgáló mérlegelheti az azon információk gazdálkodó egység általi elkészítése feletti kontrollok működési hatékonyságának tesztelését, ha vannak ilyenek, amelyeket a könyvvizsgáló a becsült kockázatokra válaszul alkalmazott alapvető elemző eljárások végrehajtása során felhasznál. Ha ezek a kontrollok hatékonyak, a könyvvizsgáló általában jobban bízik az információk megbízhatóságában, és ezért az elemző eljárások eredményeiben is. A nem pénzügyi információk feletti kontrollok működési hatékonysága gyakran tesztelhető a kontrollok egyéb teszteléseivel együtt. Például az értékesítési számlák feldolgozása feletti kontrollok kialakítása során a gazdálkodó egység kialakíthat kontrollokat az értékesített mennyiségek nyilvántartása felett. Ilyen körülmények között a könyvvizsgáló az értékesített mennyiségek nyilvántartása feletti kontrollok működési hatékonyságát az értékesítési számlák feldolgozása feletti kontrollok működési hatékonyságának teszteléseivel együtt tesztelheti. Másik megoldásként a könyvvizsgáló mérlegelheti, hogy az információt alávetették-e könyvvizsgálati tesztelésnek. Az 500. témaszámú nemzetközi könyvvizsgálati standard követelményeket állapít meg és útmutatást nyújt az alapvető elemző eljárásokhoz felhasználandó információra vonatkozóan végrehajtandó könyvvizsgálati eljárások meghatározásával kapcsolatban. *
A14. Az A12. bekezdés (a)–(d) pontjaiban kifejtett kérdések attól függetlenül relevánsak, hogy a könyvvizsgáló a gazdálkodó egység időszak végi pénzügyi kimutatásain hajt-e végre alapvető elemző eljárásokat vagy év közben és a hátralévő időszakra alapvető elemző eljárások végrehajtását tervezi. A 330. témaszámú nemzetközi könyvvizsgálati standard követelményeket állapít meg és útmutatást nyújt az év közben végrehajtott alapvető vizsgálati eljárásokkal kapcsolatban. *
Annak értékelése, hogy a várakozás kellően pontos-e (Hiv.: 5. bekezdés (c) pont)
A15. Az alábbi kérdések relevánsak a könyvvizsgáló arra vonatkozó értékelése szempontjából, hogy kellő pontossággal alakítható-e ki a várakozás ahhoz, hogy olyan hibás állítást azonosítson, amely egyéb hibás állításokkal együttesen lényeges hibás állításokat eredményezhet a pénzügyi kimutatásokban:
– Az, hogy milyen pontossággal jelezhetők előre az alapvető elemző eljárások várható eredményei. A könyvvizsgáló például nagyobb következetességre számíthat a bruttó nyereséghányadok egyes időszakok közötti összehasonlítása során, mint az olyan diszkrecionális ráfordítások, mint például a kutatási vagy reklámozási költségek összehasonlítása során.
– Az információ alábonthatóságának mértéke. Az alapvető elemző eljárások például hatékonyabbak lehetnek, ha azokat valamely tevékenység egyes részeire vonatkozó pénzügyi információkra vagy egy diverzifikált gazdálkodó egység komponenseinek pénzügyi kimutatásaira alkalmazzák, mint ha a gazdálkodó egység egészére vonatkozó pénzügyi kimutatásokra.
– A pénzügyi és nem pénzügyi információk rendelkezésre állása. A könyvvizsgáló mérlegelheti például, hogy az alapvető elemző eljárások megtervezéséhez rendelkezésre állnak-e pénzügyi információk, mint például tervek vagy előrejelzések és nem pénzügyi információk, mint például a gyártott vagy értékesített darabszámok. Ha az információk rendelkezésre állnak, a könyvvizsgáló az információk megbízhatóságát is mérlegelheti a fenti A12–A13. bekezdésben leírtak szerint.
A nyilvántartott összegek várt értékektől való eltérésének elfogadható összege (Hiv.: 5. bekezdés (d) pont)
A16. A várakozáshoz képest tapasztalt eltérés azon összegének könyvvizsgáló általi meghatározását, amely további vizsgálat nélkül is elfogadható, a lényegesség * és a bizonyosság kívánt szintjével való összhang befolyásolja, figyelembe véve azt a lehetőséget, hogy egy hibás állítás, önmagában vagy más hibás állításokkal együttesen lényeges hibás állításokat eredményezhet a pénzügyi kimutatásokban. A 330. témaszámú nemzetközi könyvvizsgálati standard előírja a könyvvizsgáló számára, hogy annál meggyőzőbb könyvvizsgálati bizonyítékot szerezzen, minél magasabb a könyvvizsgáló által becsült kockázat. * Ennek megfelelően, az eltérés vizsgálat nélkül elfogadhatónak tekintett összege a meggyőző bizonyíték kívánt szintjének elérése érdekében a becsült kockázat növekedésével csökken. *
A17. A 6. bekezdéssel összhangban megtervezett és végrehajtott elemző eljárások eredményeiből levont következtetések célja, hogy megerősítsék az egyes komponensek vagy a pénzügyi kimutatások elemeinek könyvvizsgálata során kialakított következtetéseket. Ez segítséget nyújt a könyvvizsgálónak abban, hogy ésszerű következtetéseket vonjon le, amelyekre a könyvvizsgálói véleményt alapozza.
A18. Ezen elemző eljárások eredményei lényeges hibás állítás korábban fel nem ismert kockázatát azonosíthatják. Ilyen körülmények között a 315. témaszámú nemzetközi könyvvizsgálati standard előírja a könyvvizsgáló számára, hogy a lényeges hibás állítás kockázatainak könyvvizsgáló általi becslését felülvizsgálja és a további tervezett könyvvizsgálati eljárásokat ennek megfelelően módosítsa. *
A19. A 6. bekezdéssel összhangban végrehajtott elemző eljárások hasonlóak lehetnek a kockázatbecslési eljárásokként alkalmazott eljárásokhoz.
A20. A vezetés válaszai szempontjából releváns könyvvizsgálati bizonyíték beszerezhető az ezen válaszoknak a könyvvizsgáló által a gazdálkodó egységről és annak környezetéről szerzett ismeretek figyelembevételével történő értékeléséből, valamint a könyvvizsgálat során megszerzett egyéb könyvvizsgálati bizonyítékkal együtt.
A21. Az egyéb könyvvizsgálati eljárások végrehajtására például olyan esetekben lehet szükség, amikor a vezetés nem tud magyarázatot adni, vagy amikor a magyarázat a vezetés válaszai szempontjából releváns, megszerzett könyvvizsgálati bizonyítékkal együtt nem tekinthető megfelelőnek.